Uproszczenia w podatku u źródła przewiduje opublikowany 30 czerwca 2022 r. projekt nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i innych ustaw. Konsekwencją tych modyfikacji ma być urealnienie przepisów i dostosowanie ich do praktyki gospodarczej. Zmiany obejmą pobór WHT, zwanego mechanizmem pay & refund. Dotyczy to zatem art. 26 ust. 2e i nast. ustawy o CIT oraz art. 41 ust. 12 i nast. ustawy o PIT.
Mechanizm poboru podatku u źródła wszedł w życie 1 stycznia 2019 r. Teraz resort finansów chce go złagodzić poprzez uchylenie obowiązków szeroko rozumianych płatników (tj. zarówno emitenta jako płatnika sensu stricto, jak i podmiotu będącego tzw. płatnikiem technicznym) w zakresie opodatkowania u źródła odsetek i dyskonta od skarbowych papierów wartościowych (tj. bonów i obligacji skarbowych). Resort finansów proponuje ponadto uelastycznienie konstrukcji oświadczenia płatnika wyłączającego obowiązek stosowania mechanizmu pay & refund.
Szersze zwolnienie
Zgodnie z propozycjami zawartymi w projekcie, rozszerzony zostanie zakres przedmiotowy zwolnienia podatnika-nierezydenta od podatku dochodowego, które jest zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 50 ustawy o CIT i art. 21 ust. 1 pkt 130 ustawy o PIT. Obejmie on również obligacje skarbowe oferowane na rynku krajowym i bony skarbowe. Aby ten cel został spełniony, z przepisów ma zostać usunięty warunek oferowania na rynkach zagranicznych (co pozwoli objąć jednym zwolnieniem obligacje oferowane zarówno za granicą, jak i w kraju) i zastąpienie pojęcia „obligacje emitowane przez Skarb Państwa” szerszym pojęciem „papiery wartościowe emitowane przez Skarb Państwa” (co pozwoli objąć zwolnieniem nie tylko obligacje skarbowe, ale także bony skarbowe, czyli skarbowe papiery wartościowe w rozumieniu ustawy o finansach publicznych).
Mniej obowiązków dla płatników
Ministerstwo chce zmienić także zakres przedmiotowy zwolnienia od obowiązku płatnika, co do poboru podatku, które jest zawarte w art. 26 ust. 1aa ustawy o CIT i art. 41 ust. 24 ustawy o PIT.
W tym miejscu znów musimy wrócić do roku 2019, bo od 1 stycznia wprowadzono zwolnienie płatnika od obowiązku poboru podatku. Zwolnienie to jest funkcjonalnie związane ze wspomnianym już zwolnieniem podatnika od podatku, które jest zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 50c ustawy o CIT i art. 21 ust. pkt 130c ustawy o PIT, stanowiąc jego szczególne dopełnienie na gruncie przepisów o poborze podatku u źródła. Zwolnienie to polega na tym, że w pewnym zakresie płatnik zostaje wyłączony z ogólnego obowiązku dochowania należytej staranności w weryfikacji warunków zastosowania zwolnienia i niepobrania podatku oraz szczególnego obowiązku stosowania mechanizmu pay & refund i po prostu nie pobiera podatku od wypłaty należności objętej powołanym zwolnieniem podatnika. W kontekście obligacji skarbowych oznacza to niepobieranie przez płatnika (z reguły przez tzw. płatnika technicznego, czyli bank bądź inny podmiot prowadzący rachunki, na których zapisane są skarbowe papiery wartościowe i stawiający do dyspozycji środki pieniężne z tytułu tych papierów) podatku od wypłaty odsetek i dyskonta od obligacji spełniających warunki, które są identyczne w zwolnieniu podatnika i w zwolnieniu płatnika (tj. warunek terminu wykupu i kwalifikowanego obrotu). Warunkiem nabycia prawa do zwolnienia od obowiązku poboru podatku jest złożenie przez emitenta oświadczenia, że dochował on należytej staranności w poinformowaniu tych interesariuszy, którzy są podmiotami powiązanymi z nim, o warunkach zwolnienia z podatku.
Ten warunek – od 1 stycznia 2022 r. – nie dotyczy jednak Skarbu Państwa jako emitenta obligacji. Dlatego MF proponuje w projekcie nowelizacji ustaw o CIT i PIT rozszerzenie zakresu przedmiotowego zwolnienia płatnika poprzez wyodrębnienie skarbowych papierów wartościowych (tj. bonów skarbowych i obligacji skarbowych) oraz oderwanie ich od warunku terminu wykupu i kwalifikowanego obrotu. Dzięki temu automatycznie nie będzie pobierany przez płatnika podatek od wypłaty – na rzecz podatnika-nierezydenta – odsetek i dyskonta od skarbowych papierów wartościowych. Ta zmiana pozwoli także na zwolnienie płatników z obowiązków dotyczących ustalenia występowania powiązań między emitentem a interesariuszem i przekroczenia kwoty 2.000.000 złotych.
W przepisach doprecyzowane będą zasady rozliczeń podatku u źródła w związku z wykupem obligacji emitowanych przez Bank Gospodarstwa Krajowego.
Zmiany obejmują też dodanie nowego ustępu 1p w art. 26 ustawy o CIT, który dotyczy Polskiej Spółki Holdingowej i określa zwolnienie krajowej spółki zależnej jako płatnika od obowiązku poboru podatku w ramach zwolnienia spółki holdingowej jako podatnika.
Zmiany w oświadczeniu
W projekcie znalazły się również propozycje zmian w konstrukcji oświadczenia płatnika (art. 26 ust. 7f-7g ustawy o CIT i art. 41 ust. 20-21 ustawy o PIT). Od 1 stycznia 2019 r. w nowym modelu poboru podatku u źródła są dwa wyjątki od obowiązku stosowania mechanizmu pay & refund. Pierwszym jest opinia o stosowaniu zwolnienia, wydana przed 2022 r. przez organ podatkowy na wniosek podatnika lub płatnika (która może być ważna do 31 grudnia 2024 r.) albo opinia o stosowaniu preferencji, wydana już w 2022 r. na podstawie przepisów zmienionych Polskim Ładem (która może być ważna przez 36 miesięcy od dnia wydania). Tu zmiany mają nastąpić w drugim wyjątku, czyli oświadczeniu płatnika. Chodzi dokładnie o oświadczenie o dochowaniu należytej staranności w weryfikacji warunków stosowania preferencji podatkowych w poborze podatku u źródła. To nic innego, jak deklaracja płatnika o wykonaniu ogólnego obowiązku dochowania należytej staranności, do której zobowiązują go przepisy i jako takie może dotyczyć przeszłości (czyli już dokonanej wypłaty należności) albo przyszłości (czyli wypłaty należności, która dopiero ma być dokonana).
Ze względu na możliwe działanie na przyszłość to oświadczenie ma charakter pierwotny czy wstępny (ex ante) i – jeżeli taka przyszła wypłata została rzeczywiście dokonana – musi zostać dopełniona poprzez złożenie kolejnego oświadczenia, które można nazwać następczym. Oświadczenie następcze (ex post) stanowi potwierdzenie, że płatnik wywiązał się z obowiązków przedstawionych w oświadczeniu ex ante, czyli wykonał obowiązki dochowania należytej staranności. Do 31 grudnia 2021 r. moment złożenia oświadczenia pierwotnego (wstępnego) był związany z momentem dokonania wypłaty należności („najpóźniej w dniu dokonania wypłaty”), a jego działanie na przyszłość mogło obejmować kolejne dwa miesiące („do momentu upływu drugiego miesiąca następującego po miesiącu, w którym złożono to oświadczenie”).
Z kolei oświadczenie następcze należało złożyć do 7. dnia miesiąca następującego po upływie tych dwóch miesięcy. Dopuszczalne zatem było wielokrotne złożenie oświadczenia pierwotnego i odpowiednio później oświadczenia następczego. W praktyce płatnik mógł składać oświadczenia przez cały rok podatkowy i być wolnym od obowiązku stosowania mechanizmu pay & refund. Polski Ład zmienił od 1 stycznia 2022 r. moment złożenia oświadczenia pierwotnego. Został on związany z momentem wpłaty pobranego podatku za miesiąc, w którym doszło do przekroczenia kwoty 2.000.000 złotych z tytułu wypłaty należności na rzecz tego samego podatnika w roku podatkowym płatnika. Nie zmienił się jednak okres, przez który płatnik może stosować preferencje w przypadku dalszych wypłat dla danego podatnika na podstawie oświadczenia pierwotnego, ani termin na złożenie oświadczenia następczego. Według MF te zasady powinny zostać złagodzone i w projekcie proponuje uelastycznienie konstrukcji oświadczenia.
Nowe przepisy mają wydłużyć działanie oświadczenia pierwotnego do końca roku podatkowego płatnika (a nie tylko przez dodatkowe dwa miesiące), a także zmienią moment złożenia oświadczenia następczego: po zakończeniu roku podatkowego, w tym wydłużenie terminu do złożenia do końca miesiąca.
