Zawody medyczne są tymi, gdzie nauka, ciągłe doskonalenie i poszerzanie umiejętności jest wpisane w prawidłowe wykonywanie tej profesji. Również odpowiednie regulacje prawne precyzują, że wykonując np. zawód lekarza czy pielęgniarki konieczne jest uczestnictwo w odpowiednich kursach i szkoleniach w celu poszerzania wiedzy. Nie dziwi więc fakt, że na rynku działa wiele firm, które specjalizują się właśnie w kursach i szkoleniach dla tej grupy zawodowej. Pojawia się wobec tego pytanie, czy wszystkie szkolenia medyczne będą zwolnione z VAT. Taką sprawą ostatnio zajmował się dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, który w wydanej interpretacji (nr 0113-KDIPT1-1.4012.127.2022.2.MSU) przeanalizował przykład firmy organizującej szkolenia dla: fizjoterapeutów, lekarzy, pielęgniarek, położnych, ratowników medycznych, techników masażystów i podologów.
Warunki zwolnienia
W analizowanym przypadku rozważane było zastosowanie zwolnienia z VAT zawartego w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:
a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach,
b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją,
c) finansowane w całości ze środków publicznych,
d) świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.
Zacytowany przepis przewiduje zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Dla zastosowania tego zwolnienia istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.
Kluczowe odrębne przepisy
Doskonalenie zawodowe jest obowiązkiem fizjoterapeutów, lekarzy, pielęgniarek, położnych oraz ratowników medycznych. Precyzują to dokładnie właśnie odrębne przepisy (dla każdego z zawodów). Oznacza to, że prowadzone dla nich szkolenia można uznać jako jedną z możliwych form realizacji tego obowiązku, tj. za kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, którego zasady i formy prowadzenia zawarte są w odrębnych, niż ustawa o podatku od towarów i usług, przepisach.
W konsekwencji – co wyraźnie podkreślił dyrektor KIS – prowadzone przez przedsiębiorcę szkolenia dla fizjoterapeutów, lekarzy, pielęgniarek, położnych oraz ratowników medycznych, korzystają ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.
Są wyjątki
Inaczej sytuacja wygląda w przypadku szkoleń dla techników masażystów i podologów. W przypadku tych dwóch zawodów nie jest spełniona przesłanka określona dla zwolnienia VAT, dotycząca określenia w odrębnych przepisach zasad doskonalenia zawodowego. Aby preferencję w VAT zastosować, usługi kształcenia muszą być prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. W odniesieniu do usług szkoleniowych świadczonych dla techników masażystów i podologów takich regulacji prawnych nie ma. Nie ma bowiem przepisów, które w tych przypadkach wskazują np. na program szkolenia, liczbę godzin, tematykę, krąg osób objętych szkoleniem czyt warunki, jakie musi spełnić organizator.
To oznacza, że warunki do zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT nie zostały w tym wypadku spełnione. A zatem przedsiębiorca nie może zastosować zwolnienia z podatku w odniesieniu do szkoleń dla tych grup zawodowych.
Przepisy unijne
Według przedsiębiorcy szkolącego medyków (w tym techników masażystów i podologów), którego przypadek rozpatrywała KIS, ma on prawo do zwolnienia z VAT na podstawie przepisów unijnych. Jednak z tym argumentem nie zgodził się dyrektor KIS. W tym przypadku chodzi konkretnie o art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.
Przesłanki określone w tym przepisie, które muszą być spełnione do zastosowania zwolnienia z VAT to:
– świadczone usługi muszą być usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania,
– usługi te muszą być świadczone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje uznane przez państwo członkowskie za mające podobne cele.
Zatem z art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy wynika, że dla objęcia zwolnieniem na podstawie tego przepisu określonych usług kształcenia nie jest wystarczające, by usługi te były świadczone przez podmioty prawa publicznego, konieczne natomiast jest, by usługi te były świadczone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego – a więc takie, których celem (zadaniem) jest świadczenie usług edukacyjnych.
W konsekwencji – zdaniem dyrektora KIS – usługi szkoleniowe, które przedsiębiorca świadczy technikom masażystom i podologom, nie korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a i art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE.
