W Polsce – o ile w ogóle można liczyć na korzystne dla podatników interpretacje niejasnych przepisów – to zazwyczaj dają je dopiero sądy administracyjne, po trwających, nierzadko, kilka lat sporach. Nie inaczej było w przypadku dość istotnej dla podatników kwestii związanej z tzw. wsteczną amortyzacją.
W przepisach podatkowych obowiązuje zasada, że gdy podatnik kupuje na potrzeby swojej działalności jakieś dobro trwałe, np. maszynę lub komputer, to nie może on tego zakupu w całości od razu uwzględnić w rozliczeniu podatkowym poprzez zaliczenie go do kosztów uzyskania przechodów (kosztów podatkowych, które obniżają podstawę opodatkowania). Jeśli taki składnik majątku firmy ma być używany dłużej niż rok, a tak z reguły bywa przy takich zakupach, poniesione na ten cel wydatki są zaliczane do kosztów stopniowo, w określonych przez podatnika częściach. Wyjątek dotyczy tylko takich zakupów, których wartość jest stosunkowo nieduża, a i to nie w przypadku każdego.
Standardowo jednak do kosztów można w kolejnych latach zaliczyć jedynie określony procent takiego zakupu. O tym, jak szybko dany zakup podatnik może rozliczyć w kosztach podatkowych, decyduje – poprzez określenie stawek amortyzacji – państwo.
W granicach określonych przez przepisy, o ostatecznej stawce amortyzacji decyduje podatnik. Ma on też możliwość czasowego obniżania lub podwyższania stawek amortyzacji, o ile zachodzą określone okoliczności.
Możliwa korekta wsteczna
Taka możliwość dotyczyła m.in. podatników, którzy ponieśli straty w wyniku pandemii. Kłopot był jednak w tym, że fiskus konsekwentnie twierdził, że wszelkie korekty stawek amortyzacji mogą się odbyć wyłącznie ze skutkiem w przyszłości. Tymczasem w jednym z ostatnich orzeczeń (wyrok z 3 lutego 2022 r.; sygn. akt II FSK 1413/19) Naczelny Sąd Administracyjny (NSA) po raz pierwszy potwierdził, że uprawnienie do wstecznej korekty stawek amortyzacyjnych wynika wprost z brzmienia art. 16i ust. 5 ustawy o CIT.
Sąd uznał, że podatnik może wstecznie obniżyć stawki amortyzacyjne środków trwałych, dla których stosuje metodę amortyzacji liniowej, uwzględniając okres przedawnienia zobowiązań podatkowych. Jak stwierdził dalej NSA, stanowi to pewien ukłon w stronę przedsiębiorców, na których negatywny wpływ miał okres pandemii, w którym mogli ponieść istotne straty.
Wymieniony przepis przewiduje, że podatnicy mogą obniżać podane w Wykazie stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Zdaniem sądu w tym przypadku mamy do czynienia z jasnym brzmieniem przepisu, którego interpretacja dodatkowo jest zgodna z uzasadnieniem jego wprowadzenia.
Korzyści dla przedsiębiorcy
Orzeczenie to ma istotne znaczenie dla podatników rozliczających straty (także te wynikające z pandemii, których podatnik nie był w stanie przewidzieć, na co NSA zwrócił uwagę w tezie orzeczenia), umożliwia bowiem obniżenie stawek amortyzacji tak, aby większe koszty amortyzacji pojawiły się w kolejnych latach, a zatem w tych, w których pojawi się dochód, co korzystnie wpływa na bieżące wyniku finansowe (np. obniżając straty). Działa to tak, że kierując się orzeczeniem NSA przedsiębiorca, który poniósł straty, na których wysokość wpływ miała także amortyzacja podatkowa środków trwałych (bo odpisy obniżały wynik poprzez zwiększanie kosztów podatkowych), może przesunąć je na kolejne lata podatkowe i poprawić wynik przedsiębiorstwa.
W praktyce wygląda to tak: załóżmy, że podatnik ma 2 mln zł przychodu i koszty na poziomie 1,8 mln zł, a do tego 400 tys. zł amortyzacji (odpisów amortyzacyjnych). Skutek jest taki, że bez amortyzacji podatnik miałby 200 tys. dochodu, zaś po jej uwzględnieniu 200 tys. zł straty. Mając możliwość obniżenia amortyzacji (w skrajnych przypadkach nawet do zera) może jednak wykazać dochód. Co z różnych powodów może być dla niego korzystne i w sposób istotny ułatwić utrzymanie firmy w dobrej kondycji finansowej.
Takie czasowe, wsteczne obniżenie stawek amortyzacji może umożliwić np. wcześniejsze lub całkowite rozliczenie strat z lat ubiegłych (na co nie byłoby szans z powodu zbyt niskiego lub też z powodu braku dochodu). Trzeba bowiem pamiętać, że rozliczenie straty jest ograniczone w czasie i nie zawsze jest tak, że okres ten wystarcza na odliczenie jej w całości (ponieważ dochody niekoniecznie mogą na to pozwolić).
Na zmniejszaniu kosztów w wyniku obniżania stawek amortyzacyjnych mogą również zyskać przedsiębiorcy, którzy ubiegają się o kredyt i którzy potrzebują w związku z tym poprawić swoje wyniki finansowe. A uzyskanie takiego finansowania zewnętrznego często jest kwestią być lub nie być dla danego przedsiębiorcy.
NSA vs. fiskus
W swoim orzeczeniu NSA podkreślił, że celem przepisów, których interpretację przedstawił w uzasadnieniu wyroku, była chęć pomocy przedsiębiorcom, aby mogli oni efektywnie planować i uwzględniać w swojej polityce podatkowej dokonywane odpisy amortyzacyjne, a w konsekwencji wykazywaną przez siebie stratę. Tym samym NSA nie zgodził się ze stanowiskiem fiskusa, który twierdził, że zmiana (obniżka) stawki amortyzacyjnej może dokonać się tylko w prospektywnie „w przód” i to w datach, które ten przepis ustanawia, czyli albo począwszy od miesiąca, w którym środek został wprowadzony do ewidencji, albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Zdaniem Dyrektora Krajowej Administracji Skarbowej użyte w przepisie wyrażenie „następny rok podatkowy” oznacza bowiem każdy następny rok podatkowy po obecnym. Biorąc powyższe pod uwagę, ograniczył on możliwość zmiany odpisów amortyzacyjnych (a więc w konsekwencji wysokości kosztów podatkowych) jedynie do okresów przyszłych.
Jak podkreślił sąd uzasadniając swoje orzeczenie – gdyby intencją ustawodawcy było umożliwienie podatnikom zmiany stawek wyłącznie począwszy od przyszłego miesiąca, w którym środki trwałe zostaną wprowadzone do ewidencji lub pierwszego miesiąca roku następującego po roku bieżącym, to przepis byłyby zupełnie inaczej zredagowany.
W konsekwencji NSA stanął na stanowisku, że podatnik może zmienić stosowane stawki amortyzacyjne ze skutkiem wstecznym od pierwszego miesiąca danego roku podatkowego do dowolnej wysokości (nawet bliskiej zeru), dla środków trwałych, dla których przyjęto metodę amortyzacji liniowej. Sąd potwierdził też, że podatnik może wstecznie obniżyć stawki amortyzacyjne środków trwałych, dla których stosuje metodę amortyzacji liniowej, uwzględniając okres przedawnienia zobowiązań podatkowych (wynoszący z reguły pięć lat), a więc także za lata ubiegłe.
